9C_77/2025 — Unzulässigkeit der Beschwerde gegen Rückweisungsentscheid im Steuerrecht

Rechtsgebiet: Steuerrecht (Direkte Bundessteuer) · Vorinstanz: Camera di diritto tributario del Tribunale d'appello del Cantone Ticino · Besetzung: 5 Richter (Parrino [Präsident], Beusch, Bollinger u.a.) · Verfahrensergebnis: Beschwerde wird als unzulässig erklärt (Nichteintreten)

Executive Summary

• Kernpunkt: Die Eheleute bekämpften einen Rückweisungsentscheid der kantonalen Steuerinstanz betreffend direkte Bundessteuer 2012/2013, ohne die Zulässigkeitsvoraussetzungen für die Anfechtung von Zwischenentscheiden darzutun.
• Entscheidung: Das Bundesgericht tritt auf die Beschwerde nicht ein — für die Steuerperiode 2013 fehlt die Beschwerdelegitimation (kein aktuelles Interesse), für die Steuerperiode 2012 fehlen die Voraussetzungen nach Art. 93 Abs. 1 BGG (kein irreparabler Nachteil, keine vermeidbare ermüdende Beweiserhebung).
• Bedeutung: Der Entscheid bestätigt die restriktive Praxis zu Art. 93 BGG bei Rückweisungsentscheiden im Steuerrecht: eine neue Veranlagung mit Kostendeduktion stellt weder einen irreparablen Nachteil noch eine ermüdende Beweiserhebung dar.

Sachverhalt

Die Eheleute A.________ und B.________ wurden für die direkte Bundessteuer der Steuerperioden 2012 und 2013 veranlagt. Der Ehemann war selbstständig erwerbend und verfügte über Unternehmenssubstanz. Streitgegenständlich war die Qualifikation von 1'444'661 Aktien der D.________ AG sowie von Aktien der E.________ AG als Privat- oder Geschäftsvermögen.

Die Eidgenössische Steuerverwaltung (AFC) vertrat die Auffassung, dass die D.________ AG-Aktien zum Geschäftsvermögen gehörten und der Verkaufserlös als Einkommen aus selbstständiger Tätigkeit zu besteuern sei. Die Steuerbeitragsdivision des Kantons Tessin organisierte am 31. August 2020 eine Anhörung, in deren Rahmen ein Protokoll unterzeichnet wurde: Gestützt auf ein Ruling vom 10. September 2002 seien die E.________ AG-Aktien Privatvermögen; auch 28'000 im Rahmen eines Mitarbeiterbeteiligungsplans erworbene Aktien seien Privatvermögen. Lediglich die auf diese 28'000 Aktien entfallende Kursdifferenz (Erwerbswert nach Formel vs. Veräusserungswert) sei als Kapitalgewinn zu versteuern. Die Steuerbehörden veranlagten die Eheleute am 2. Dezember 2020 entsprechend.

Die AFC erhob gegen beide Veranlagungen Beschwerde beim Tribunale d'appello des Kantons Tessin. Mit Entscheid vom 18. Dezember 2024 hiess das kantonale Gericht die Beschwerde für die Steuerperiode 2012 teilweise gut: Der durch den Verkauf der D.________ AG-Aktien erzielte Kapitalgewinn sei als steuerbares Einkommen einzubeziehen (abzüglich noch zu ermittelnder Kosten). Für die Steuerperiode 2013 wurde die Beschwerde abgewiesen. Der Entscheid für 2012 war somit ein Rückweisungsentscheid; jener für 2013 ein Endentscheid.

Die Eheleute erhoben Beschwerde in öffentlich-rechtlichen Angelegenheiten ans Bundesgericht mit dem Antrag, die Veranlagungen vom 2. Dezember 2020 für beide Steuerperioden zu bestätigen.

Erwägungen

Beschwerdelegitimation für die Steuerperiode 2013

Das Bundesgericht stellte fest, dass für die Steuerperiode 2013 ein Endentscheid nach Art. 90 BGG vorliegt. Die Beschwerdeführer hätten jedoch kein aktuelles und praktisches Interesse an der Aufhebung dieses Entscheids, da die kantonale Instanz die Veranlagung vom 2. Dezember 2020 gerade bestätigt habe — mithin genau das begehre, was die Beschwerdeführer selbst verlangten. Gemäss ständiger Rechtsprechung (BGE 142 I 135, E. 1.3.1) muss das schutzwürdige Interesse im Zeitpunkt der Urteilsfällung aktuell und praktisch sein; eine blosse Bestätigung eines bereits günstigen Ergebnisses genügt nicht.

Qualifikation des Entscheids für die Steuerperiode 2012 als Zwischenentscheid

Für die Steuerperiode 2012 hob das kantonale Gericht die Veranlagung auf und wies die Sache zu neuer Veranlagung zurück. Ein solcher Rückweisungsentscheid sei regelmässig ein Zwischenentscheid, da er das Verfahren nicht abschliesse (BGE 150 II 346, E. 1.3.4). Nur wenn die zurückverwiesene Instanz keinen Ermessensspielraum mehr habe und die Rückweisung lediglich der Umsetzung (via Neuberechnung) diene, könne der Entscheid als Endentscheid qualifiziert werden. Hier stand jedoch noch die Bestimmung abziehbarer Kosten offen, weshalb die Rückweisung nicht als Endentscheid zu werten war. Betrifft ein Entscheid mehrere Steuerperioden und ist er für einige davon endgültig, während für andere zurückverwiesen wird, so hat er hinsichtlich der abschliessend beurteilten Perioden den Charakter eines Teilendentscheids (BGer 9C_499/2024 vom 20. Januar 2025, E. 1.1).

Fehlen der Voraussetzungen nach Art. 93 Abs. 1 BGG

Die Beschwerdeführer machten die Voraussetzungen von Art. 93 Abs. 1 BGG nicht geltend, und diese waren auch nicht offensichtlich:

Art. 93 Abs. 1 lit. a BGG — Irreparabler Nachteil: Ein Rückweisungsentscheid zu neuer Veranlagung verlängert zwar das Verfahren, bewirkt aber regelmässig keinen irreparablen Nachteil, der in der Regel nur rechtlicher Natur sein kann (BGE 150 II 346, E. 1.3.2). Weitere irreparable Nachteile wurden nicht geltend gemacht und waren auch nicht erkennbar. Der Veranlagungsbehörde wird zwar aufgegeben, den Kapitalgewinn zu den steuerbaren Einkünften hinzuzurechnen; gleichzeitig muss sie aber auch über die Abzüge der Erwerbskosten befinden, worauf die Beschwerdeführer nicht zu verzichten erklären. Gegen die neue Veranlagung steht ihnen erneut die Beschwerdemöglichkeit nach Art. 93 Abs. 3 BGG offen.

Art. 93 Abs. 1 lit. b BGG — Vermeidbare ermüdende Beweiserhebung: Eine Gutheissung der Beschwerde würde zwar zu einem Endentscheid führen. Der für die Korrektur der Veranlagung 2012 erforderliche Neuberechnungs- und Kostendeduktionsaufwand stellt jedoch keine ermüdende oder kostspielige Beweiserhebung dar. Darunter versteht die Rechtsprechung nur Verfahren, die nach Dauer und Kosten erheblich vom üblichen Prozessablauf abweichen (BGer 9C_499/2024 vom 20. Januar 2025, E. 1.3.2; BGer 9C_36/2023 vom 24. Oktober 2023, E. 1.3.2).

Einordnung in die Rechtsprechung

Der Entscheid bestätigt die gefestigte Praxis des Bundesgerichts zur Anfechtbarkeit von Rückweisungsentscheiden im Steuerrecht. Die Grundprinzipien sind seit Langem etabliert:

• BGE 133 III 629 legte die Grundsätze für die sofortige Anfechtbarkeit von Vor- und Zwischenentscheiden nach Art. 93 Abs. 1 BGG dar und betonte den Ausnahmecharakter der selbstständigen Anfechtbarkeit.
• BGE 137 III 380 präzisierte, dass sich der irreparable Nachteil nach den Auswirkungen des Zwischenentscheids auf das Hauptverfahren bemisst.
• BGE 150 II 346, E. 1.3.4 stellte klar, dass Rückweisungsentscheide grundsätzlich Zwischenentscheide sind, und definierte die Ausnahme, bei der eine Rückweisung als Endentscheid zu werten ist (kein Ermessensspielraum der zurückverwiesenen Instanz).

Die vorliegende Entscheidung reiht sich in die neuere steuerrechtliche Praxis ein, wonach Rückweisungen zu neuer Veranlagung regelmässig nicht selbstständig anfechtbar sind, solange die steuerpflichtige Person im neuen Verfahren ihre Rechte vollumfänglich geltend machen kann. Insbesondere die Verweise auf BGer 9C_499/2024 und BGer 9C_36/2023 zeigen, dass die III. öffentlich-rechtliche Abteilung eine konsistente Linie verfolgt: Eine Rückweisung zu Neuberechnungen unter Einbezug von Kostendeduktionen ist ein Routinevorgang, der weder irreparable Nachteile noch eine ermüdende Beweiserhebung darstellt.

Fazit

Das Bundesgericht tritt auf die Beschwerde der Eheleute nicht ein. Für die Steuerperiode 2013 fehlt die Beschwerdelegitimation, da die Beschwerdeführer bereits den für sie günstigen Endentscheid der Vorinstanz erhalten haben. Für die Steuerperiode 2012 liegt ein Rückweisungsentscheid vor, dessen Anfechtung die strengen Voraussetzungen von Art. 93 Abs. 1 BGG erfordert — diese wurden weder dargetan noch sind sie erkennbar. Die Gerichtskosten von CHF 5'000 werden den Beschwerdeführern solidarisch auferlegt. Keine Parteientschädigung wird zugesprochen (Art. 68 Abs. 3 BGG).

Der Entscheid unterstreicht den Grundsatz, dass im Steuerrecht der Weg über die neue Veranlagung und deren anschliessende Anfechtung der reguläre Rechtsweg ist und die ausserordentliche Anfechtung von Zwischenentscheiden eine strenge Ausnahme bleibt — eine Ausnahme, die hier offensichtlich nicht erfüllt war.