9C_88/2026 — Verwirkung des Besteuerungsrechts des Kantons Genf bei interkantonaler Doppelbesteuerung

Rechtsgebiet: Steuerrecht (interkantonale Doppelbesteuerung) · Vorinstanz: Cour de justice Genf (Chambre administrative) · Besetzung: III. öffentlich-rechtliche Abteilung, 3 Richter/innen · Verfahrensergebnis: Beschwerde gutgeheissen

Executive Summary

• Kernpunkt: Der Kanton Genf ist für die kantonalen und kommunalen Steuern 2011–2015 verwirkt, weil er nach Kenntniserlangung der massgebenden Tatsachen (Kontrollbericht vom 6. Februar 2018) über zweieinhalb Jahre zuwartete, bevor er das Nachsteuer- und Veranlagungsverfahren eröffnete (26. November 2020). Für die Steuerperiode 2010 ist das Nachsteuerrecht absolut verjährt.
• Entscheidung: Das Bundesgericht hebt den kantonalen Entscheid auf, stellt die Verjährung für 2010 sowie die Verwirkung des Genfer Besteuerungsrechts für 2011–2015 fest, annulliert die Strafbescheide für 2013–2015 und verpflichtet Genf zur Rückerstattung allfällig bereits bezahlter Beträge.
• Bedeutung: Der Entscheid bestätigt und generalisiert die Rechtsprechung aus BGer 9C_393/2025 (Steuerperiode 2016) auf die vorangehenden Steuerperioden 2011–2015 bei identischer Sachverhaltskonstellation und präzisiert, dass die massgebliche Kenntnis der steuerrelevanten Tatsachen bereits mit Erstellung des Kontrollberichts eintritt — unabhängig davon, bei welcher Gesellschaft die Kontrolle formell durchgeführt wurde.

Sachverhalt

A.________ SA (nachfolgend: die Steuerpflichtige) verlegte ihren Sitz im Dezember 2008 von U.________ (Kanton Genf) nach V.________ (Kanton Schwyz). Ihr Alleinaktionär und Verwaltungsrat B.________ war zugleich Gesellschafter-Geschäftsführer der C.________ Sàrl, die bis November 2025 in Genf verblieb und deren Sitz erst im März 2025 innerhalb Genfs verlegt wurde.

Vom 15. bis 17. Januar 2018 führte die Genfer Steuerbehörde eine Kontrolle in den Räumlichkeiten von C.________ durch und erstellte am 6. Februar 2018 einen «rapport de contrôle sur place», der der Steuerpflichtigen weder mitgeteilt noch von ihren Vertretern unterzeichnet wurde. Am 26. November 2020 informierte die Genfer Steuerbehörde die Steuerpflichtige über die Eröffnung eines Nachsteuer- und Hinterziehungsverfahrens für die Steuerperioden 2010–2014 sowie eines Verfahrens wegen versuchter Hinterziehung für 2015–2018. Sie begründete dies damit, dass die Steuerpflichtige zumindest seit 2010 einen Teil ihrer Geschäftstätigkeit in Genf ausübte und dadurch eine beschränkte wirtschaftliche Zugehörigkeit im Kanton Genf begründe (Art. 21 StHG). Am 1. Juni 2023 erliess die Genfer Steuerbehörde die Nachsteuerbescheide (ICC 2010–2014), den Veranlagungsbescheid (ICC 2015) und die Strafbescheide (ICC 2013–2015).

Die kantonalen Rechtsmittel wurden abgewiesen (Tribunal administratif de première instance Genf, 6. Oktober 2025; Cour de justice Genf, 23. Dezember 2025). Die Steuerpflichtige ficht den kantonalen Entscheid beim Bundesgericht an. Der Kanton Schwyz schliesst sich der Verwirkungseinrede an und beantragt ebenfalls die Aufhebung der Genfer Bescheide.

Erwägungen

Verjährung der Steuerperiode 2010

Das Bundesgericht prüft die Verjährung von Amtes wegen, wenn sie zugunsten der steuerpflichtigen Person wirkt (BGE 138 II 169, E. 3.4; BGer 9C_762/2023 vom 26. Juni 2024, E. 5.1). Die Genfer Steuerbehörde räumt ein, dass die Steuerperiode 2010 bei Entscheidfällung absolut verjährt ist. Der Nachsteuerbescheid für 2010 ist daher aufzuheben.

Verwirkung des Besteuerungsrechts (Art. 21 StHG, Art. 53 StHG)

Die Einrede der Verwirkung des Besteuerungsrechts kann nur von einem Kanton — nicht von der steuerpflichtigen Person selbst — erhoben werden (BGE 139 I 64, E. 3.1; BGer 9C_393/2025 vom 24. Februar 2026, E. 4.1). Ein Kanton verwirkt sein Besteuerungsrecht im interkantonalen Verhältnis, wenn er — obwohl er die massgebenden Tatsachen kannte oder kennen konnte — zu lange zuwartet, bevor er seine Steuerforderung geltend macht, und ein anderer Kanton bei Annahme der Forderung zur Rückerstattung gutgläubig erhobener Steuern verpflichtet wäre. Drei Kriterien müssen kumulativ erfüllt sein:

1. Kenntnis oder Kennenmüssen der massgebenden Tatsachen: Der später besteuende Kanton musste die Tatsachen kennen oder kennen können, die seine steuerliche Souveränität begründen, unabhängig davon, ob die Unkenntnis der Veranlagungsbehörde dem Kanton zuzurechnen ist (BGer 9C_73/2025 vom 2. April 2026, E. 4.1; BGer 9C_393/2025, E. 4.2.1). Das Bundesgericht hatte bereits im Vorurteil 9C_393/2025 (für die Steuerperiode 2016) festgehalten, dass die Genfer Behörde spätestens bei Erstellung des Kontrollberichts vom 6. Februar 2018 Kenntnis von den einer Besteuerung der Steuerpflichtigen in Genf zugrunde liegenden Tatsachen hatte. Das Revisionsgesuch der Genfer Behörde gegen diesen Entscheid wurde mit BGer 9F_10/2026 vom 12. Juni 2026 abgewiesen, wobei das Gericht festhielt, dass der Kontrollbericht auch dann massgeblich war, wenn die Kontrolle formell bei C.________ und nicht bei der Steuerpflichtigen durchgeführt worden war.

2. Zeitliches Kriterium: Bei der jährlichen Postnumerando-Besteuerung (Art. 16 Abs. 1 StHG) verwirkt das Besteuerungsrecht am Ende des Jahres, das auf die Veranlagungsperiode folgt: für die Steuerperiode «n» endet die Veranlagungsperiode mit dem Jahr «n+1», und das Besteuerungsrecht erlischt grundsätzlich am Ende des Jahres «n+2». Der Kanton muss seine Steuerforderung bis spätestens 31. Dezember des Jahres «n+2» geltend machen (BGE 139 I 64, E. 3.3 und 3.4; BGer 9C_393/2025, E. 4.2.2). Als wahrungshemmende Handlungen gelten Veranlagungsverfügungen, jede der steuerpflichtigen Person mitgeteilte Verwaltungshandlung, die die Steuerforderung feststellt oder geltend macht, die Unterbrechungshandlungen nach Art. 47 Abs. 1 StHG sowie die Einreichung der Steuererklärung.

Art. 53 StHG (SR 642.14)«1 Ergibt sich aufgrund von Tatsachen oder Beweismitteln, die der Steuerbehörde nicht bekannt waren, dass eine Veranlagung zu Unrecht unterblieben oder eine rechtskräftige Veranlagung unvollständig ist, oder ist eine unterbliebene oder unvollständige Veranlagung auf ein Verbrechen oder Vergehen gegen die Steuerbehörde zurückzuführen, so wird die nicht erhobene Steuer samt Zins als Nachsteuer eingefordert. Wegen ungenügender Bewertung allein kann keine Nachsteuer erhoben werden. 2 Das Recht, ein Nachsteuerverfahren einzuleiten, erlischt zehn Jahre nach Ablauf der Steuerperiode, für die eine Veranlagung zu Unrecht unterblieben oder eine rechtskräftige Veranlagung unvollständig ist. 3 Das Recht, die Nachsteuer festzusetzen, erlischt 15 Jahre nach Ablauf der Steuerperiode, auf die sie sich bezieht. 4 Wenn bei Einleitung eines Nachsteuerverfahrens ein Strafverfahren wegen Steuerhinterziehung weder eingeleitet wird noch hängig ist noch von vornherein ausgeschlossen werden kann, wird die steuerpflichtige Person auf die Möglichkeit der späteren Einleitung eines solchen Strafverfahrens aufmerksam gemacht.»

Bei einem Nachsteuerverfahren nach Art. 53 Abs. 1 StHG verlangt die Rechtsprechung, dass der Kanton die Steuer erhebt, sobald er Kenntnis von den massgebenden Tatsachen hat, und das Verfahren ohne ungerechtfertigten Aufschub durchführt (BGer 9C_73/2025, E. 4.1.2; BGer 2C_428/2020 vom 19. Januar 2021, E. 4.2).

Art. 47 StHG (SR 642.14)«1 Das Recht, eine Steuer zu veranlagen, verjährt fünf Jahre, bei Stillstand oder Unterbrechung der Verjährung spätestens 15 Jahre nach Ablauf der Steuerperiode. 2 Steuerforderungen verjähren fünf Jahre, nachdem die Veranlagung rechtskräftig geworden ist, bei Stillstand oder Unterbrechung der Verjährung jedoch spätestens zehn Jahre nach Ablauf des Jahres, in dem die Steuern rechtskräftig festgesetzt worden sind.»

3. Qualifizierte Gutgläubigkeit des erstbesteuernden Kantons: Der erstbesteuernde Kanton, der die Verwirkungseinrede erhebt, darf die konkurrierende Steuerforderung des später besteuenden Kantons weder gekannt haben noch kennen müssen — auch bei Anwendung der gebotenen Sorgfalt («ni pu ni dû», BGE 132 I 29, E. 3.2; BGer 9C_393/2025, E. 4.2.3).

Anwendung auf den vorliegenden Fall

Die Genfer Steuerbehörde macht geltend, die Erwägungen aus 9C_393/2025 (Steuerperiode 2016) seien nicht auf die Steuerperioden 2011–2015 übertragbar. Für die Jahre 2011–2014 (Nachsteuer) seien zwischen der Kommunikation mit den Schwyzer Behörden (25. Juni 2018) und der Verfahrenseröffnung (26. November 2020) «nur» rund zwei Jahre und fünf Monate verstrichen — deutlich weniger als die knapp vier Jahre, die das Bundesgericht in BGer 2C_428/2020 als übermässig erachtet habe. Für die Steuerperiode 2015 (ordentliche Veranlagung) datiere die massgebliche Kenntnis erst ab dem 21. Juni 2018, nicht ab dem 6. Februar 2018.

Das Bundesgericht weist diese Argumentation in allen Punkten zurück:

Kenntniszeitpunkt: Die Behörde legt nicht dar, welche zusätzlichen Erkenntnisse sie zwischen dem 6. Februar 2018 (Kontrollbericht) und dem 21. Juni 2018 (Kommunikation mit Schwyz) gewonnen habe. Die massgebliche Kenntnis datiert somit für alle Streitperioden ab dem 6. Februar 2018. Die von der Genfer Behörde gerügte «Federfehler»-Frage (Kontrolle bei C.________ statt bei der Steuerpflichtigen) wurde bereits in 9F_10/2026 abschliessend geklärt: der Kontrollbericht enthielt auch für die Besteuerung der Steuerpflichtigen massgebliche Elemente. Die Genfer Behörde legt nicht konkret dar, warum diese Erwägungen nicht auch für die Streitperioden 2011–2015 gelten sollten, obwohl die Sachverhaltskonstellation identisch ist.

Verzögerung bei den Nachsteuerperioden 2011–2014: Die Genfer Behörde behauptet, sie habe «vereinzelte Indizien» erst nach weiteren Abklärungen zu «objektiven Hinweisen» verdichten müssen, legt jedoch keine konkreten Ermittlungshandlungen dar. Das Bundesgericht folgert, dass sie ohne besonderen Grund über zweieinhalb Jahre nach Kenntniserlangung zugewartet hat, bevor sie das Nachsteuerverfahren eröffnete. Der Vergleich mit dem vierjährigen Zeitraum in BGer 2C_428/2020 hilft nicht: es sind die konkreten Umstände des Einzelfalls, die darüber entscheiden, ob ein Kanton zu langsam gehandelt hat. Der Hinweis auf eine allfällige «unangemessene Steuerersparnis» der Steuerpflichtigen ist im Rahmen der Verwirkung nicht relevant und findet in der Rechtsprechung keine Stütze.

Steuerperiode 2015: Da die massgebliche Kenntnis auch hier ab dem 6. Februar 2018 besteht, ist die Situation dieselbe wie für die Steuerperiode 2016, für die das Bundesgericht in 9C_393/2025 bereits Verwirkung bejaht hat.

Konsequenzen für die Strafbescheide

Die Genfer Behörde macht geltend, die Verwirkung des Besteuerungsrechts sei eine eigenständige Institution, getrennt von der Strafverfolgungsverjährung, weshalb die Strafbescheide für 2013–2015 bestehen bleiben müssten. Das Bundesgericht hält entgegen: fehlt die Steuerschuld, so können die Tatbestandsmerkmale einer Steuerstraftat nicht erfüllt sein. Da Genf für 2011–2015 keine Steuern erheben kann, existiert keine Steuerschuld, gegen die eine Hinterziehung gerichtet sein könnte. Die Strafbescheide sind daher ebenfalls aufzuheben.

Art. 21 StHG (SR 642.14)«1 Juristische Personen mit Sitz oder mit tatsächlicher Verwaltung ausserhalb des Kantons sind steuerpflichtig, wenn sie: a. Teilhaber an Geschäftsbetrieben im Kanton sind; b. im Kanton Betriebsstätten unterhalten; c. an Grundstücken im Kanton Eigentum, dingliche Rechte oder diesen wirtschaftlich gleichzuachtende persönliche Nutzungsrechte haben; d. mit im Kanton gelegenen Grundstücken handeln. 2 Juristische Personen mit Sitz und tatsächlicher Verwaltung im Ausland sind ausserdem steuerpflichtig, wenn sie: a. Gläubiger oder Nutzniesser von Forderungen sind, die durch Grund- oder Faustpfand auf Grundstücken im Kanton gesichert sind; b. im Kanton gelegene Grundstücke vermitteln.»

Einordnung in die Rechtsprechung

Der Entscheid reiht sich in die gefestigte Rechtsprechung zur doppelbesteuerungsrechtlichen Verwirkung ein, deren Grundlagen in BGE 139 I 64 gelegt wurden. Dort formulierte das Bundesgericht die drei Voraussetzungen der Verwirkung (Kenntnis, zeitliches Kriterium, qualifizierte Gutgläubigkeit des Erstbesteuerungskantons) und definierte die Verwirkungsfrist: der später besteuende Kanton muss bis spätestens Ende des Jahres «n+2» tätig werden. Diese Grundsätze wurden in BGE 139 II 373 (E. 1.7) dahingehend präzisiert, dass bei einem Kanton, dessen Veranlagungsverfügung bereits in Rechtskraft erwachsen ist, die Sachverhaltsfeststellung und das Neuerungsverbot (Art. 99 Abs. 1 BGG) nicht uneingeschränkt gelten, sondern das Bundesgericht die Tatsachen frei prüfen darf. Die prozessrechtliche Verwirkung des Beschwerderechts in Doppelbesteuerungsfällen wurde mit BGE 149 II 354 (Praxisänderung) aufgegeben.

Im Vorurteil BGer 9C_393/2025 vom 24. Februar 2026 wendete das Gericht diese Grundsätze auf die Steuerperiode 2016 derselben Steuerpflichtigen an und bejahte die Verwirkung des Genfer Besteuerungsrechts, weil die Behörde über zweieinhalb Jahre nach Kenntniserlangung zugewartet hatte. Das Revisionsgesuch dagegen wies das Gericht mit BGer 9F_10/2026 vom 12. Juni 2026 ab und klärte dabei die Frage des Kontrollberichts: dieser begründet die massgebliche Kenntnis unabhängig davon, bei welcher Gesellschaft die Kontrolle formell durchgeführt wurde, solange er auch für die Besteuerung der betroffenen Person relevante Elemente enthält.

Der vorliegende Entscheid bestätigt und generalisiert diese Linie auf die vorangehenden Steuerperioden 2011–2015 bei identischer Sachverhaltskonstellation. Dogmatisch bedeutsam ist die Klarstellung, dass für die Beurteilung der Zumutbarkeit der Verfahrensdauer bei Nachsteuerverfahren stets die konkreten Umstände des Einzelfalls massgebend sind und kein starrer zeitlicher Massstab aus anderen Entscheiden abgeleitet werden kann. Der Vergleich der Genfer Behörde mit dem knapp vierjährigen Zeitraum in BGer 2C_428/2020 wurde somit zu Recht zurückgewiesen. Weiter präzisiert der Entscheid, dass die Behörde konkrete Ermittlungshandlungen darlegen muss, wenn sie eine Verzögerung mit laufenden Abklärungen rechtfertigen will — blosse pauschale Behauptungen genügen nicht. Schliesslich wird mit der Aufhebung der Strafbescheide bestätigt, dass das Fehlen der Steuerschuld die Strafbarkeit wegen Steuerhinterziehung entfallen lässt, da die Steuerschuld ein unverzichtbares Tatbestandsmerkmal der Hinterziehung darstellt.

Fazit

Das Bundesgericht gibt der Beschwerde vollumfänglich statt. Für die Steuerperiode 2010 ist das Nachsteuerrecht absolut verjährt; für die Steuerperioden 2011–2015 ist der Kanton Genf verwirkt, weil er nach Kenntniserlangung im Februar 2018 über zweieinhalb Jahre ohne hinreichende Begründung zuwartete, bevor er das Nachsteuer- und Veranlagungsverfahren eröffnete. Die Strafbescheide für 2013–2015 entfallen, da ohne Steuerschuld keine Steuerhinterziehung vorliegen kann. Der Kanton Genf muss allfällig bereits erhobene Beträge zurückerstatten. Die gegen den Kanton Schwyz gerichteten Eventualbegehren sind gegenstandslos geworden. Der Entscheid festigt die Linie aus BGer 9C_393/2025 und unterstreicht die Pflicht der Steuerbehörden, bei Kenntniserlangung steuerrelevanter Tatsachen unverzüglich zu handeln — eine Pflicht, deren Verletzung im interkantonalen Verhältnis den Verlust des Besteuerungsrechts nach sich zieht.