9C_689/2025 — Gönnerbeiträge mit Gesundheitscheck-Gutschein als mehrwertsteuerbarem Leistungsaustausch

Rechtsgebiet: Mehrwertsteuer · Vorinstanz: Bundesverwaltungsgericht (A-358/2024) · Besetzung: III. öffentlich-rechtliche Abteilung, Bundesrichterin Moser-Szeless (Präsidentin), Bundesrichter Stadelmann, Beusch, Gerichtsschreiberin Schorno · Verfahrensergebnis: Beschwerde abgewiesen

Executive Summary

• Kernpunkt: Eine gemeinnützige Stiftung gibt Gönnern ab einem bestimmten Beitragsgrenzwert Gutscheine für einen Gesundheitscheck ab. Das Bundesgericht qualifiziert diesen Gutschein als mehrwertsteuerliche Leistung und den entsprechenden Gönnerbeitrag als steuerbares Entgelt, nicht als Spende.
• Entscheidung: Die Beschwerde der Stiftung wird abgewiesen. Der Gutschein stellt einen verbrauchsfähigen wirtschaftlichen Wert dar; die Bewerbung des Gutscheins ab einem Mindestbeitrag begründet Kausalität und Finalität des Leistungsaustauschs. Eine Aufteilung des Betrags in einen steuerbaren und einen von der Steuer ausgenommenen Anteil wird verneint.
• Bedeutung: Das Urteil bestätigt die Grundsätze aus dem Rega-Urteil (2C_202/2011) für Fälle mit konkreter Gegenleistung an Gönner und zeigt die Grenzen der 2018 eingeführten «Lex Rega» (Art. 3 lit. i Ziff. 2 MWSTG) auf: Die Grosszügigkeitsregelung greift nur, wenn die Organisation dem Gönner mitteilt, dass kein Anspruch auf die Vorteile besteht.

Sachverhalt

Die Beschwerdeführerin ist eine Stiftung mit Sitz in U.________, die gemäss Handelsregistereintrag die Erforschung und Bekämpfung bestimmter Krankheiten fördert, Aufklärungs- und Präventionsarbeit in der Bevölkerung leistet und Betroffene sowie Angehörige berät und betreut. Sie ist seit dem 1. Januar 2017 nach einem Unterbruch wieder im Register der Mehrwertsteuerpflichtigen bei der Eidgenössischen Steuerverwaltung (ESTV) eingetragen.

Nach einer Kontrolle der Steuerperioden 2017 und 2018 teilte die ESTV die Stiftung zunächst in einen unternehmerischen und einen nicht-unternehmerischen Bereich auf und korrigierte den Vorsteuerabzug entsprechend. Im späteren Verfügungsverfahren qualifizierte sie die «Gönnerbeiträge» jedoch neu als Entgelt für eine steuerbare Leistung, weshalb die Stiftung nur über einen unternehmerischen Bereich verfüge. Dies führte zu einer massiv höheren Steuernachforderung. Nach teilweiser Gutheissung der Einsprache setzte die ESTV die Nachforderung auf insgesamt Fr. 323'426.-- fest.

Das Bundesverwaltungsgericht hiess die Beschwerde der Stiftung teilweise gut, soweit es die einen bestimmten Betrag übersteigenden Gönnerbeiträge als Spenden qualifizierte, und wies die Sache zur Neuberechnung an die ESTV zurück. Im Übrigen wies es die Beschwerde ab. Gegen diesen Entscheid gelangte die Stiftung mit Beschwerde in öffentlich-rechtlichen Angelegenheiten an das Bundesgericht.

Erwägungen

Verfahrensfragen

Das Bundesgericht behandelt den angefochtenen Rückweisungsentscheid nach seiner Praxis als Endentscheid im Sinne von Art. 90 BGG, da die ESTV auf der Grundlage des Urteils nur noch den Steuerbetrag, den Vorsteuerabzug und die Verzugszinsen berechnen kann, ohne über einen Ermessensspielraum zu verfügen (BGE 150 II 346 E. 1.3.4). Auf die Beschwerde wird eingetreten.

Sachverhaltsfeststellungen

Gemäss den für das Bundesgericht verbindlichen Feststellungen der Vorinstanz kennt die Stiftung keine Kategorie von reinen Spendern. Jede Person, die einen Beitrag leistet, wird automatisch zur Gönnerin bzw. zum Gönner. Gönnern, die im Vorjahr mindestens einen bestimmten Betrag entrichtet haben, wird ein Gutschein für einen Gesundheitscheck abgegeben, was auch so beworben wird. Der Gutschein besteht im Versprechen der Kostenübernahme durch die Stiftung; die Gesundheitschecks werden in Apotheken durchgeführt, die der Stiftung Rechnung stellen. Der Gutschein hat kein Ablaufdatum und kann auch noch Jahre später eingelöst werden. Alle Gönner haben unabhängig vom Beitrag Anspruch auf Online-Beratung und (bis zur Einstellung) telefonische Beratung.

Unbestritten geblieben sind: Die Stiftung ist ausschliesslich unternehmerisch tätig. Beiträge unter dem Mindestbetrag stellen keine Spenden, sondern von der Steuer ausgenommene Leistungen dar (mit entsprechender Vorsteuerkorrektur). Den Mindestbetrag übersteigende Anteile der Beiträge sind Spenden und nicht mehrwertsteuerpflichtig.

Leistungsaustausch und Spendenbegriff

Streitig ist, ob die Abgabe des Gutscheins für den Gesundheitscheck einen mehrwertsteuerlichen Leistungsaustausch darstellt und ob die Zuwendungen im Mindestbetrag in einen steuerbaren und einen von der Steuer ausgenommenen Anteil aufgeteilt werden können.

Das Bundesgericht legt die massgeblichen Begriffsbestimmungen des MWSTG dar:

Art. 3 lit. c, f, i MWSTG (SR 641.20)«c. Leistung: die Einräumung eines verbrauchsfähigen wirtschaftlichen Wertes an eine Drittperson in Erwartung eines Entgelts, auch wenn sie von Gesetzes wegen oder aufgrund behördlicher Anordnung erfolgt; [...] f. Entgelt: Vermögenswert, den der Empfänger oder die Empfängerin oder an seiner oder ihrer Stelle eine Drittperson für den Erhalt einer Leistung aufwendet; [...] i. Spende: freiwillige Zuwendung in der Absicht, den Empfänger oder die Empfängerin zu bereichern ohne Erwartung einer Gegenleistung im mehrwertsteuerlichen Sinne; eine Zuwendung gilt auch dann als Spende, wenn: 1. die Zuwendung in einer Publikation in neutraler Form einmalig oder mehrmalig erwähnt wird, selbst wenn dabei die Firma oder das Logo des Spenders oder der Spenderin verwendet wird, 2. es sich um Beiträge von Passivmitgliedern sowie von Gönnern und Gönnerinnen an Vereine oder an gemeinnützige Organisationen handelt; Beiträge von Gönnern und Gönnerinnen an gemeinnützige Organisationen gelten auch dann als Spende, wenn die gemeinnützige Organisation ihren Gönnern und Gönnerinnen freiwillig Vorteile im Rahmen des statutarischen Zwecks gewährt, sofern sie dem Gönner oder der Gönnerin mitteilt, dass kein Anspruch auf die Vorteile besteht;»

Art. 18 Abs. 1 und 2 lit. d MWSTG (SR 641.20)«1 Der Inlandsteuer unterliegen die im Inland durch steuerpflichtige Personen gegen Entgelt erbrachten Leistungen; sie sind steuerbar, soweit dieses Gesetz keine Ausnahme vorsieht. 2 Mangels Leistung gelten namentlich die folgenden Mittelflüsse nicht als Entgelt: [...] d. Spenden; [...]»

Ein Austauschverhältnis liegt vor, wenn zwischen der (Haupt-)Leistung und der Gegenleistung (Entgelt) ein hinreichender Konnex, eine «innere wirtschaftliche Verknüpfung» besteht. Die Leistung muss die Gegenleistung auslösen (Kausalität), und die steuerpflichtige Person erbringt die Leistung, um eine Gegenleistung zu erhalten (Finalität). Haupt- und Gegenleistung sind vermutungsweise wirtschaftlich gleichwertig, ohne dass Wertäquivalenz vorausgesetzt wird (BGE 149 II 255 E. 2.2.1). Das Vorliegen einer Leistung beurteilt sich aus der Sicht des Leistungserbringers, der Charakter des Entgelts aus der Optik der leistungsempfangenden Person (BGE 149 II 290 E. 2.2.2).

Kommt es zu einem Mittelzufluss ohne tatbeständliche Leistung, liegt ein Nichtentgelt vor. Spenden im Sinne von Art. 3 lit. i MWSTG sind Nichtentgelte gemäss Art. 18 Abs. 2 lit. d MWSTG. Die Spende setzt eine freiwillige Zuwendung mit Begünstigungsabsicht voraus und erfolgt frei von der Erwartung einer rechtserheblichen Gegenleistung (BGE 149 II 255 E. 2.4.2.1).

Revision des Spendenbegriffs («Lex Rega»)

Art. 3 lit. i MWSTG wurde per 1. Januar 2018 revidiert. Der Nationalrat hatte die Bestimmung insbesondere mit Blick auf die Schweizerische Rettungsflugwacht (Rega) angepasst; in der Debatte wurde sie als «Lex Rega» bezeichnet. Seither gelten Beiträge von Gönnern an gemeinnützige Organisationen auch dann als Spende, wenn die Organisation ihren Gönnern freiwillig Vorteile im Rahmen des statutarischen Zwecks gewährt, sofern sie dem Gönner mitteilt, dass kein Anspruch auf die Vorteile besteht.

Vor dieser Revision hatte das Bundesgericht im Urteil 2C_202/2011 vom 24. Oktober 2011 entschieden, dass die Gönnerbeiträge an die Rega steuerbare Leistungen darstellen, da mit den Beiträgen die versprochene Kostenübernahme für Rettungsaktionen gedeckt werde und die Gönner den Beitrag in Erwartung dieser (Gegen-)Leistung entrichteten. Zum gleichen Schluss war das Bundesgericht im Fall der «Rettungskarte» der Air-Glaciers SA gelangt (2C_506/2007 vom 13. Februar 2008).

Qualifikation des Gutscheins als Leistung

Das Bundesgericht folgt der Vorinstanz: Der Gutschein für den Gesundheitscheck bzw. das Versprechen der Kostenübernahme durch die Stiftung stellt eine mehrwertsteuerliche Leistung dar. Es handelt sich um einen verbrauchsfähigen wirtschaftlichen Wert, da der Gutschein bei Apotheken eingelöst werden kann, ohne dass bei den einlösenden Personen zusätzliche Kosten entstehen. Der Gutschein wird abgegeben, wenn eine Person im Vorjahr mindestens den massgebenden Betrag bezahlt hat (Kausalität als Vorauszahlung), was auch so beworben wird (Finalität). Da die Gutscheine kein Ablaufdatum haben, ist es unerheblich, dass sie noch nicht tatsächlich eingelöst wurden.

Die Beschwerdeführerin beruft sich vergeblich auf das Urteil des Bundesverwaltungsgerichts A-2587/2020 vom 10. August 2021, wonach nicht eingelöste Leistungsgutscheine keinen Leistungsaustausch darstellen sollen. In jenem Urteil hatte die Vorinstanz den Verkauf von Leistungsgutscheinen gerade als Leistungsverhältnis bejaht und den Umsatz unabhängig von der Einlösung besteuert.

Auch die MWST-Branchen-Info (MBI) Nr. 22 Ziff. 8.6 hilft der Stiftung nicht. Diese regelt Versandaktionen mit Spendenaufruf, bei denen Gegenstände beigelegt werden und der Empfänger frei über die Zahlung entscheiden kann. Vorliegend werden die Gutscheine jedoch erst nach Bezahlung des Mindestbetrags zugestellt; es geht nicht um die Akquisition weiterer Spenden. Die Beschwerdeführerin macht schliesslich nicht geltend, dass sie die Voraussetzungen des revidierten Art. 3 lit. i Ziff. 2 MWSTG erfüllt, insbesondere dass sie den Gönnern mitteilt, dass kein Anspruch auf die Vorteile besteht.

Verneinung der Aufteilung

Beim gesamten Betrag im Mindestumfang handelt es sich um eine steuerbare Leistung. Der Gesundheitscheck-Gutschein wird so beworben, dass er ab einem bestimmten Gönnerbeitrag zugestellt wird; dieser Betrag entspricht dem subjektiven Wert, den die Gönner dem Gutschein beimessen. Wie viel die Stiftung den Apotheken für die Durchführung der Gesundheitschecks effektiv bezahlt, ist für das Leistungsentgelt zwischen Stiftung und Gönnern unerheblich (es handelt sich um ein separates Leistungsverhältnis). Die Stiftung kann auch nicht nachweisen, welcher Teil des Betrags für die Beratungsmöglichkeit aufgewendet worden wäre. Die Aufteilung in einen steuerbaren und einen von der Steuer ausgenommenen Anteil wird somit verneint.

Einordnung in die Rechtsprechung

Das Urteil steht in der Tradition der bundesgerichtlichen Rechtsprechung zur mehrwertsteuerrechtlichen Qualifikation von Gönnerbeiträgen. Der Grundfall ist das Rega-Urteil 2C_202/2011 vom 24. Oktober 2011, in dem das Bundesgericht Gönnerbeiträge an die Schweizerische Rettungsflugwacht als steuerbares Entgelt qualifizierte, weil den Gönnern ein wirtschaftlicher Vorteil verschafft wurde und sie den Beitrag in Erwartung dieser Gegenleistung entrichteten. Der vorliegende Entscheid bestätigt diese dogmatische Linie: Ein Gutschein, der ab einem bestimmten Beitragsniveau gewährt und als solcher beworben wird, stellt einen verbrauchsfähigen wirtschaftlichen Wert dar, und die Zahlung des Mindestbetrags begründet den für den Leistungsaustausch erforderlichen Konnex von Kausalität und Finalität. Die Systematik des Leistungsaustauschverhältnisses entspricht dabei der Darstellung auf der Themenseite zur Mehrwertsteuer auf glossagens.ch, wonach ein mehrwertsteuerlich relevantes Leistungsverhältnis anzunehmen ist, wenn zwischen (Haupt-)Leistung und Gegenleistung ein hinreichender Konnex besteht (vgl. BGE 140 II 80 E. 2.1; BGE 149 II 255 E. 2.2.1).

Das Urteil zeigt zugleich die Grenzen der per 1. Januar 2018 eingeführten «Lex Rega» (Art. 3 lit. i Ziff. 2 MWSTG) auf. Die Revision erweiterte den Spendenbegriff dahingehend, dass Gönnerbeiträge an gemeinnützige Organisationen auch dann als Spende gelten, wenn die Organisation freiwillig Vorteile im Rahmen des statutarischen Zwecks gewährt. Die Grosszügigkeit dieser Bestimmung ist jedoch an eine zwingende Bedingung geknüpft: Die Organisation muss dem Gönner mitteilen, dass kein Anspruch auf die Vorteile besteht. Genau dies hatte die Stiftung vorliegend nicht getan, wie das Bundesgericht in E. 5.2.3 ausdrücklich festhält. Damit bleibt die Revision für Organisationen, die ihren Gönnern konkrete Vorteile gewähren, ohne die erforderliche Mitteilung zu machen, ohne Wirkung — die Beiträge qualifizieren sich als steuerbares Entgelt. Das Urteil präzisiert damit, dass die «Lex Rega» keine automatische Befreiung für Gönnerbeiträge mit Gegenleistung schafft, sondern eine aktive Informationspflicht der Organisation verlangt.

In dogmatischer Hinsicht klärt das Urteil zwei Abgrenzungsfragen: Erstens stellt es klar, dass die Einlösung eines Gutscheins ohne Ablaufdatum für das Vorliegen der Leistung nicht entscheidend ist — die Leistung liegt bereits in der Einräumung des verbrauchsfähigen wirtschaftlichen Werts, nicht erst in dessen Konsum. Zweitens grenzt es den Fall von den in der MWST-Branchen-Info Nr. 22 Ziff. 8.6 geregelten Versandaktionen mit Spendenaufruf ab: Dort werden Gegenstände beigelegt, um Spenden zu akquirieren, und der Empfänger entscheidet frei über die Zahlung; vorliegend wird der Gutschein erst nach Bezahlung zugestellt und ist nicht Teil eines Spendenaufrufs, sondern Folge einer bereits erfolgten Zahlung.

Ein kontrastierender Fall liegt im gleichzeitig ergangenen Urteil 9C_570/2025 / 9C_571/2025 vom 17. Dezember 2025 vor (vgl. die Zusammenfassung auf bger-update.ch). Dort befasste sich das Bundesgericht mit einer anderen gemeinnützigen Stiftung, die Gönnern exklusive Veranstaltungen und Networking-Vorteile bot. Das Gericht qualifizierte diese Zahlungen als Spenden, weil die gewährten Vorteile den Rahmen des «sozial Üblichen» im Kontext nachhaltig hoher Einzelspenden nicht überschritten und die primäre Motivation der Spender in der Unterstützung des Stiftungszwecks lag. Der vorliegende Fall unterscheidet sich dadurch, dass hier ein konkreter, beworbener und an einen Mindestbeitrag gekoppelter Gutschein mit messbarem wirtschaftlichem Wert gewährt wurde — ein Umstand, der den Leistungsaustausch begründet, während im Fall 9C_570/2025 die Vorteile als begleitende Massnahme des Fundraising ohne individuell-konkrete Gegenleistung erschienen. Beide Urteile gemeinsam zeichnen die Linie nach: Je konkreter, beworbener und messbarer der dem Gönner gewährte Vorteil ist, desto eher liegt ein steuerbarer Leistungsaustausch vor; je mehr der Vorteil im Rahmen allgemeiner Fördermassnahmen verbleibt, desto eher bleibt die Spendenqualifikation intakt.

Fazit

Das Urteil bestätigt die bewährte Dogmatik des mehrwertsteuerrechtlichen Leistungsaustauschs bei Gönnerbeiträgen mit konkreter Gegenleistung. Für gemeinnützige Organisationen, die ihren Gönnern Vorteile gewähren, ist es von praktischer Bedeutung: Die 2018 eingeführte Grosszügigkeitsregelung des Art. 3 lit. i Ziff. 2 MWSTG («Lex Rega») befreit Gönnerbeiträge nur dann von der Mehrwertsteuer, wenn die Organisation dem Gönner aktiv mitteilt, dass kein Anspruch auf die Vorteile besteht. Bleibt diese Mitteilung aus, werden die Beiträge als steuerbares Entgelt qualifiziert. Ein Gutschein ohne Ablaufdatum stellt unabhängig von seiner tatsächlichen Einlösung eine mehrwertsteuerliche Leistung dar, und das Entgelt bemisst sich nach dem beworbenen Mindestbetrag, nicht nach den tatsächlichen Kosten der Leistungserbringung.